东海会计师事务所接受委托，对华清股份有限公司2007年12月31日与财务报表相关的内部控制有效性的认定进行审核。华清公司是公路工程设备制造商，以工程机械为其主要产品，销售方式以赊销为主。注册会计师张华和李涛于2008年1月20日进驻华清公司，与财务报表年度审计同时开始，并将内部控制审核作为财务报表审计工作的一部分，2月1日完成了内部控制审核外勤工作，2月5日编制完成了内部控制审核报告。经过张华注册会计师的了解，华清股份有限公司业务流程与内部控制如下（未列出的内部控制可视为不存在）：
资料一：
（1）公司的采购业务主要由订单员甲负责谈判签订合同、经采购部经理审批后交由采购 员乙办理采购业务。
（2）材料运抵公司后，由采购员乙对所采购的材料进行验收，完成验收后，将原材料交由仓库人员存入库房，并编制预先连续编号的验收单交仓库人员签字确认。验收单一式三联，其中两联分送应付凭单部门和仓库，一联留存验收部门。 （3）生产部门收到生产计划部门签发的预先连续编号的生产通知单后，向仓库提交经批准的预先连续编号的一式三联领料单。仓库发出原材料后，将其中两联领料单分送领料部
门和会计部门，一联留存仓库。生产部门完工的产成品经过检验员验收后交仓库查点入库。仓库人员编制预先连续编号的一式三联产成品入库单，其中两联及时分送生产部门和会计部门，一联留存仓库。
（4）销售部门职员接受客户订单，由销售各科负责人就销售价格、信用政策、发货及收款方式与客户谈判签订合同。销售部门经理将客户与已经批准的信用额度名单相核对，符合信用额度的销售，不符合信用额度的由销售经理决定是否赊销，编制一式三联的赊销销售单，未连续编号。所有销售单的第一联直接送仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据，第二联交开具账单部门，第三联由销售部留存。
（5）会计部门的会计人员丙根据经过批准的销售单和产品装运凭证填写销售发票，同时登记“主营业务收入”和“应收账款”。财务人员丁负责对销售发票的编制作内部审查，将销售发票的商品总数与装运凭证的商品总数相核对，将销售发票的商品价格与经过批准的商品价目表相核对，并且重新计算发票计价和计算的正确性。
（6）出纳员负责每月核对应收账款明细账与总账，并向客户寄送对账单。
（7）出纳员每日编制现金日记账并做到日清日结，每月取得银行对账单，编制银行余额调节表，以做到账实相符。
（8）根据批准的顾客订单，销售部编制预先连续编号的一式三联现销或赊销销售单。经销售部被授权人员批准后，所有销售单的第一联直接送仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据，第二联交开具账单部门，第三联由销售部留存。装运部门将从仓库提取的商品与销售单核对无误后装运，并编制一式四联预先连续编号的发运单，其中三联及时分送开具账单部门、仓库和顾客，一联留存装运部门。
资料二：针对上述的内部控制中的重大缺陷，管理层已在书面声明及认定中恰当地说明了其缺陷及其对实现控制目标的影响，并且恰当地修正了有关内部控制有效性的认定，
华清公司在声明日之前纠正了该重大缺陷。注册会计师出具了如下审核意见。（假定：经过分析内部控制造成的收入和应收账款的影响并不是很大）审核报告 华清股份有限公司董事会：我们接受委托，审计贵公司管理层对2007年12月31日与财务报表编制相关的内部控制有效性的认定。贵公司的责任是建立健全的内部控制并保持其有效性，我们的责任是对贵公司的内部控制发表意见。我们的审计是依据中国注册会计师审计准则进行的，在审计过程中，我Il"]实施了包括了解、测试和评价内部控制设计的合理性和执行的有效性，以及我们认为其他必要的程序。我们相信，我们的审计为发表意见提供了合理的基础。 我们认为，贵公司按照控制标准于2007年12月31日在所有重大方面保持了与财务报表编制相关的有效的内部控制。 东海会计师事务所 中国注册会计师：张华（签名并盖章） （公章） 中国注册会计师：李涛（签名并盖章） 中国××市 二00八年二月五日
（1）假定不考虑其他条件，逐项判断华清股份有限公司的内部控制程序在设计上是否存在缺陷。如果存在缺陷，请分别予以指出。
（2）注册会计师在审核内部控制时，应采用哪些程序来了解内部控制?
（3）针对资料一第（8）项，对从销售部根据经批准的顾客订单编制销售单到装运部门实施装运之间的交易处理过程，请指出其中缺失的一项关键内部控制程序，说明该控制程序主要与哪一个财务报表项目的何种认定相关，并提出改进建议。
（4）针对注册会计师出具的审核意见，请指出其不当之处。
答 案：(1)第(1)项存在缺陷。确定供应商与询价应分开，订货人员与供货单位就购销合同的谈判应有2人以上参加。
第(2)项存在缺陷。应单独设立验收部门，采购与验收的职务应分离。
第(3)项没有缺陷。
第(4)项存在缺陷。谈判至少应有2人以上，谈判与签订合同的职务应分离。华清公司需要设置信用管理部门，专门负责信用额度的审批。销售部门经理决定批准销售信用额度，有可能出现销售人员为扩大销售而使企业承受不适当的信用风险。销售单没有连续编号。
第(5)项存在缺陷。登记主营业务收入和应收账款的职责相分离。
第(6)项存在缺陷。出纳员不能办理应收账款的对账工作。
第(7)项存在缺陷。登记银行存款明细账与编制银行余额调节表属于不相容职责，应该相分离。
第(8)项存在缺陷。赊销应当由信用审批部门根据管理层的赊销政策进行确定，以及对每个顾客的已经授权的信用额度进行调查。
(2)对内部控制了解的程序一般包括：
①询问被审核单位有关人员；
②检查内部控制生成的文件和记录；
③观察被审核单位的经营管理活动。
(3)主要缺少批准赊销信用的控制程序。该控制程序主要与应收账款净额的“计价和分摊”认定相关。相关内控改进建议：在由销售部授权人员签字批准后，涉及赊销业务的销售单将先被送交信用管理部门。信用管理部门将销售单与该顾客的可用信用额度进行比较,在签署信用审阅意见后将销售单送回销售部。对于可用信用额度不足的赊销业务销售单，需要经过公司授权人员批准才能发出。然后经批准的销售单才能送交仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。 (4)上述内部控制审核报告存在以下不恰当之处：
①报告名称错误：应当为“内部控制审核报告”；
②收件人错误：应“华清股份有限公司”；
③用词不当：应将所有“审计”改为“审核”；
④引言段中注册会计师的责任“内部控制发表意见”不恰当，应改为“内部控制的有效性发表意见”；
⑤范围段中的审核依据“依据中国注册会计师审计准则进行的”不恰当，应改为“依据《内部控制审核指导意见》进行的”；
⑥缺固有限制段，应增加：内部控制具有固有限制，存在由于错误或舞弊而导致错误发生和未被发现的可能性。此外，由于情况的变化可能导致内部控制变得不恰当，或降低对控制政策、程序遵循的程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险。
⑦意见错误，原意见为无保留意见，应发表保留意见。所以，应增加说明段：华清公司销货与收款业务的处理中，开具销售发票、登记应收账款、应收账款回收、登记银行存款的职责均未适当分离，可能会增加销售过程中发生差错和舞弊的可能性，也会影响有关收入、存货、应收账款等相关报表项目的认定。有效的内部控制能够为企业及时防止或发现财务报表中的重大错报提供合理地保证，而重大缺陷使之失去这一功能。意见段的表述应将“我们认为，“改为“我们认为，除上述内部控制的重大缺陷及其对实现控制目标的影响外”。
⑧报告日期错误，正确的报告日期应是完成外勤审核工作的日期，即2008年2月1日。